26.12.2022 Арбитражный суд Иркутской области принял решение по делу Профарм (№ А19-14604/2022), в рамках которого рассматривался вопрос о включении затрат российской организации на закупку фармацевтических препаратов у иностранной организации по сделке, квалифицированной налоговым органом в качестве притворной, в состав расходов для целей  налога на прибыль, а также о квалификации выплат по указанной сделке в адрес иностранной организации в качестве «иных аналогичных доходов», облагаемых российским налогом на доходы иностранных организаций по ставке 20%.

Как следует из судебного акта, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки ООО «Профарм» (далее – «Общество») за 2016-2017 гг. пришел к выводу о том, что Обществом неправомерно включены при расчете налога на прибыль расходы на сумму затрат по сделке с иностранным контрагентом (кипрской компанией), которая, по мнению налогового органа, является притворной, а также отрицательные курсовые разницы от переоценок обязательств перед данным иностранным контрагентом. Также налоговым органом заявлено о неправомерном неудержании Обществом в качестве налогового агента налога на доходы иностранных организаций с выплат, осуществленных в адрес кипрской компании.     

Суд, отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным соответствующего решения налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки, указал на следующее:

  • Общество не смогло предоставить по запросу налогового органа документы, подтверждающие полномочия лиц, подписавших контракт на поставку товаров Обществу от имени кипрского поставщика.
  • Иностранный контрагент выступал поставщиком исключительно по отношению к компаниям группы, в состав которой входит Общество; иным российским организациям кипрская компания товар не поставляла.
  • Кипрская компания не участвовала в логистике поставляемого товара, товар напрямую отгружался индийским производителем товара в адрес Общества.
  • По сообщениям кипрских налоговых органов кипрская компания не зарегистрирована в кипрском корпоративном реестре и не состоит на учете в качестве налогоплательщика на Кипре.
  • По адресу, указанному в документах кипрской компании, находятся иные юридические лица.
  • В документах на открытие и ведение банковского счета в качестве места нахождения компании указан адрес на БВО.
  • Также судом установлена взаимозависимость между обществом и индийскими компаниями, которые производили поставляемые в РФ медицинские препараты и были указаны в качестве отправителей в транспортных и товаросопроводительных документах (декларациях, счетах-фактурах, авианакладных и т.п.). Наличие прямой отгрузки товаров производителями в адрес Общества суд вслед за налоговым органом посчитал подтверждением того, что Общество знало производителей поставляемого ему товара и, следовательно, могло заключить контракт на поставку лекарственных препаратов напрямую с производителями, минуя кипрскую компанию – посредника.  
  • Установлена значительная (порядка 48% от общей стоимости контракта) задолженность Общества перед кипрской компанией, при том, что полученные от своих покупателей денежные средства Общество направляло иным контрагентам. В то же время кипрская компания не предпринимала никаких шагов по взысканию задолженности за поставленный товар.
  • Полученные от Общества и иных компаний группы денежные средства кипрская компания в течение одного рабочего дня направляла другим иностранным компаниям, а те, в свою очередь – российской организации, аффилированной по отношению к Обществу, то есть имел место круговой оборот денежных средств внутри одной группы компаний.
  • Лицом, имеющим право подписи платежных документов и распоряжения счетами кипрской компании, было физическое лицо – один из конечных бенефициаров группы компаний, в которую входило Общество.
  • На основании приведенных выше фактов суд сделал вывод о недостоверности сведений, содержащихся в представленных Обществом документах, использованных для подтверждения произведенных расходов, а также о фиктивности (притворности) договора поставки, заключенного между Обществом и кипрской компанией, который, по сути, прикрывал сделку купли-продажи лекарственных препаратов между Обществом и индийскими производителями этих препаратов. По мнению суда, целью включения кипрской компании в цепочку поставок было искусственное увеличение цены приобретаемых товаров и, соответственно, завышение суммы расходов по налогу на прибыль.
  • Указанный вывод, по мнению суда, подтверждается действиями Общества, которое до принятия решения по результатам налоговой проверки подало уточненную налоговую декларацию, уменьшив сумму расходов, принимаемых к вычету.
  • В соответствии с положениями абзаца первого и пп. 10 п. 1, а также п. 2 ст. 309 НК РФ (в интерпретации, данной указанным положениям Верховным Судом РФ), если выплачиваемый иностранной организации доход прямо не упомянут в п. 1 ст. 309 НК РФ как подлежащий налогообложению, то при возникновении спора о наличии российской организации, выплачивающей доход в пользу иностранного лица, обязанностей налогового агента на налоговом органе лежит бремя доказывания возможности отнесения произведенных выплат к пассивным доходам, а также связь дохода с территорией РФ.
  • В рамках рассматриваемого дела судом установлено, что денежные средства получены иностранной организацией безвозмездно, поскольку предусмотренные договором операции фактически иностранным получателем дохода не осуществлялись и из документов не следует намерение данного лица их осуществить. В отсутствие иных доказательств, объясняющих природу платежа, перечисленные иностранной организации денежные средства представляют собой часть имущества (капитала) Общества, связанного по источнику своего образования с территорией РФ, распределенного в пользу иностранной компании с ведома российской организации и на безвозвратной основе, то есть являются пассивным доходом.  
  • Поскольку компания, являющаяся контрагентом Общества, не зарегистрирована на территории Республики Кипр и имеет признаки нахождения на территории БВО, выплачиваемые ей доходы подлежат налогообложению в соответствии с российским законодательством без применения положений какого-либо международного договора по вопросам налогообложения.
  • Тот факт, что Общество подало уточненную налоговую декларацию и уменьшило признаваемые им для целей налога на прибыль расходы на сумму превышения цены лекарственных средств по контракту с «кипрским» посредником над ценой приобретения данных товаров у производителя, не является основанием для освобождения Общества от уплаты не удержанного налога на доходы иностранных организаций. Тот факт, что у одного экономического субъекта, участвующего в хозяйственной операции, в рамках которой им произведена передача денежных средств, не возникает право учитывать перечисленные денежные средства в составе расходов по налогу на прибыль, не означает, что другой экономический субъект освобождается от налогообложения полученных им денежных средств.

Дело Профарма можно рассматривать как логическое продолжение практики обложения налогом на доходы иностранных организаций торговых «наценок», выплачиваемых российскими организациями своим аффилированным иностранным поставщикам и выявляемых в процессе проведения «налоговой реконструкции», которая была сформулирована в недавно опубликованном решении по делу Ирбитский химико-фармацевтический завод [1]. Особый интерес представляет приведенный налогоплательщиком дополнительный аргумент, касающийся двойного экономического налогообложения (то есть налогообложение экономически одного и того же дохода как в составе налоговой базы Общества, лишенного права на частичный вычет цены товара, уплаченного иностранному контрагенту, так и в составе налоговой базы самого иностранного контрагента), который не был принят судом. Действительно, налоговая система РФ пока еще не рассматривает (за исключением отдельных случаев налогообложения дивидендов) устранение двойного экономического налогообложения в качестве негативного явления, требующего устранения. Поэтому и аргументам, базирующимся на выявленных случаях двойного экономического налогообложения, не придается должный вес в судебных спорах.      

Специалисты налоговой практики Nextons, имеющие богатый опыт консультирования налогоплательщиков и защиты интересов налогоплательщиков в судах по вопросам, связанным с применением положений ст. 54.1 НК РФ, в том числе проведением «налоговой реконструкции», а также исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций с доходов от источников в РФ, будут рады оказать всестороннюю поддержку по данному направлению.


[1] Дело № А60-26858/2022