08.12.2023 Арбитражный суд Томской области вынес Решение по делу Органик Соя Продукт (№ А67-10074/2022), в рамках которого рассматривался вопрос об определении даты начала исчисления налога на имущество в отношении объекта, квалифицированного налоговым органом в качестве основного средства.
Как следует из судебного акта, Управление ФНС России по Томской области (далее – «Управление») провело выездную налоговую проверку деятельности ООО «Органик Соя Продукт» (далее – «Общество») за 2018-2020 гг.
По результатам проверки Управление среди прочего доначислило Обществу налог на имущество за период с 01.12.2019 по 01.03.2020, посчитав, что в указанный период Общество в нарушение ст. 374 НК РФ не включило в состав основных средств недвижимое имущество – объект капитального строительства «Производственное здание для изготовления соевых продуктов длительного хранения» (далее – «Производственное здание») – и не исчислило в отношении него налог на имущество.
Управление ссылалось на то, что спорный объект недвижимости подключен к электроснабжению и водоснабжению, использовался Обществом с ноября 2019 года по своему назначению для извлечения дохода, соответствовал критериям основного средства и отвечал всем условиям, указанным в п. 4 ПБУ 6/01. Управление также ссылалось на то, что Общество продолжало производить продукцию в течение всего 2019 и 2020 гг., что подтверждается документами бухгалтерского и налогового учета. Кроме того, Управление посчитало, что контррасчет налога на имущество с 01.03.2020 осуществлен Обществом неверно, поскольку первоначальную стоимость объекта имущества и амортизацию необходимо определять по состоянию на 01.03.2020.
Общество не оспаривало необходимость включения Производственного здания в состав основных средств при исчислении налога на имущество, как и первоначальную стоимость объекта недвижимости, определенную Управлением. Вместе с тем Общество не согласилось с периодом, в течение которого, по мнению Управления, подлежал исчислению налог на имущество. В обоснование своей позиции Общество ссылалось на то, что до 01.03.2020 спорный объект не был пригоден для эксплуатации в производственной деятельности и извлечения дохода, по состоянию на 01.12.2019 строительные работы не были завершены, стоимость Производственного здания на 01.12.2019 не была сформирована.
Суд первой инстанции поддержал позицию Общества, исходя из следующего:
- Заключение договоров с ресурсоснабжающими организациями, в частности, заключение договора электроснабжения от 11.10.2017 и договора холодного водоснабжения и водоотведения от 14.11.2019, увеличение количества потребления воды не могут быть приняты в качестве доказательств, свидетельствующих о безусловной эксплуатации Производственного здания и начале изготовления продукции. Данные обстоятельства свидетельствуют лишь о наличии ресурсов, которые, в свою очередь, могут также быть использованы для осуществления строительства объекта.
В частности, согласно договору энергоснабжения от 15.01.2019 максимальная мощность энергопринимающих устройств на строительной площадке Производственного здания составляет 15 кВт, что явно не может обеспечить производство продукции на спорном объекте. Из материалов дела также следует, что договор электроснабжения на поставку электроэнергии, необходимой для производства мощности (максимальная расчетная мощность – 250 кВт), был заключен с ресурсоснабжающей организацией 15.01.2020. При этом сама по себе поверка прибора учета 01.12.2019 не может свидетельствовать о начале эксплуатации объекта недвижимости с этой даты.
Заключение 02.07.2019 договора с оператором по обращению с твердыми коммунальными отходами, с указанием с 05.11.2019 в качестве адреса накопления коммунальных отходов адреса Производственного здания, установка двух контейнеров объемом 1,5 м³, осуществление дератизации помещений с ноября 2019 года также свидетельствуют не о фактической эксплуатации спорного объекта, а лишь о его подготовке к эксплуатации.
- Данные регистров бухгалтерского учета Общества по счетам 20 «Основное производство» и 43 «Готовая продукция», согласно которым производство продукции не прекращалось, не могут рассматриваться в качестве подтверждения факта начала эксплуатации Производственного здания, поскольку, согласно пояснениям Общества, продукция в значительных объемах была произведена заранее на объекте, где ранее осуществляло свою деятельность Общество, с учетом того, что Общество понимало необходимость осуществления переезда, а также в целях исключения несения финансовых рисков. Данная продукция была перевезена и хранилась в Производственном здании, а ее реализация была невозможна без указания соответствующих проводок в бухгалтерских регистрах.
В то же время, несмотря на то что часть Производственного здания предусматривала возможность хранения продукции, суд пришел к выводу, что данное обстоятельство не может рассматриваться как свидетельствующее о готовности всего объекта и возможности эксплуатации объекта в целях производства продукции. В частности, согласно протоколу осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 15.09.2021 Производственное здание включает в себя не только склад для хранения, но и оборудование, необходимое для производства продукции, которое подлежало монтажу с учетом требований, предъявляемых как к технике безопасности, так и для обеспечения безопасной работы сотрудников.
При этом, согласно акту ввода оборудования в эксплуатацию от 17.02.2020, система вентиляции в Производственном здании могла быть введена в эксплуатацию только с 17.02.2020. В связи с этим суд согласился с позицией Общества о том, что, исходя из технологического процесса производства спорной продукции, ее изготовление в отсутствие надлежащим образом действующей вентиляционной системы не было возможно. Кроме этого, согласно материалам дела в период с ноября 2019 года по март 2020 года на спорном объекте осуществлялись строительно-монтажные работы по прокладке газопровода высокого и низкого давления, монтажу газового оборудования котельной.
- Согласно показаниям свидетелей, адрес Производственного здания стал фактическим адресом местонахождения Общества только с начала 2020 года, в то время как в 2018-2019 гг. Общество осуществляло деятельность по другому адресу.
- Если первоначальная стоимость объекта не сформирована либо сформирована, но объект не готов к использованию по объективным причинам (организационным или технологическим), то обязанность принять данный объект к учету в качестве основного средства не возникает. Актив образует основное средство и, соответственно, объект обложения налогом на имущество только с момента фактической готовности актива к использованию в коммерческой деятельности, исходя из его физического и нормативного состояния (исправно, комплектно, при выполнении всех нормативных требований). Именно такое состояние образует готовность объекта к использованию, так как возможность использования объекта в такой ситуации существует объективно и не зависит от воли организации.
На данном основании суд посчитал, что Управление не доказало, что Производственное здание соответствовало критериям основного средства по состоянию на 01.12.2019, и согласилось с позицией Общества, определившего период исчисления налога на имущество с 01.03.2020.
Отдельно следует отметить, что Управление посчитало неверным контррасчет налога на имущество, представленный Обществом, поскольку, по мнению Управления, при определении налога, подлежащего уплате, необходимо было включать в размер первоначальной стоимости расходы, произведенные Обществом по 01.03.2020. Вместе с тем суд отклонил доводы Управления, поскольку в деле рассматривалась правомерность ненормативного правового акта Управления, а судебное разбирательство не должно подменять собой стадию осуществления мероприятий налогового контроля.
Кроме того, в данном деле рассматривался вопрос о привлечении Общества к налоговой ответственности за неуплату налога на имущество по п. 3 ст. 122 НК РФ, поскольку Управление посчитало, что Общество совершило умышленные действия, направленные на уклонение от налогообложения. В качестве подтверждения своего вывода Управление ссылалось на то, что Обществом неоднократно предпринимались попытки ввести объект в эксплуатацию, для чего Общество обращалось в уполномоченный орган.
Суд не поддержал позицию Управления и указал на то, что совершаемые Обществом действия по вводу объекта в эксплуатацию и заблуждение относительно момента, в течении которого объект подлежит постановке на учет в качестве основного средства, не могут свидетельствовать о наличии умысла, направленного на получение налоговой выгоды в виде неуплаты налога на имущество. В частности, из судебного акта следует, что ввод объекта в эксплуатацию не был осуществлен на момент вынесения судебного акта, поскольку построенный объект не соответствовал объекту, на который выдано разрешение на строительство, проектной документации и установленным требованиям.
Следует отметить, что в рамках данного дела судом был выполнен весьма скрупулезный анализ фактических обстоятельств строительства и использования спорного объекта налогоплательщиком. Кроме того, особого внимания заслуживают выводы суда относительно того, что готовность и фактическое использование налогоплательщиком части спорного объекта не являются свидетельством его соответствия критериям основного средства в целом, поскольку налоговые органы (а вслед за ними в ряде дел и суды), как правило, рассматривают в качестве достаточного подтверждения соответствия объекта критериям основного средства даже частичное его использование налогоплательщиком.
Специалисты налоговой практики Nextons имеют значительный опыт консультирования налогоплательщиков и сопровождения налоговых споров по вопросам налогообложения имущества организаций и готовы оказать всестороннюю поддержку по данным направлениям.